Учет финансовых результатов по текущей деятельности

Финансовый результат по текущей деятельности - это прибыль (убыток) от реализации продукции, работ, услуг, товаров - в зависимости от перечня видов деятельности организации, указанных в уставе, а также прочие доходы и расходы, которые согласно законодательству относятся к текущей деятельности. Доходы и расходы по этим операциям отражаются на счете 90«Доходы и расходы по текущей деятельности», где и формируется финансовый результат по текущей деятельности.

К счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг»;

90-2 «Налог на добавленную стоимость»;

90-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг»;

90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг»;

90-5 «Управленческие расходы»;

90-6 «Расходы на реализацию»;

90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»;

90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности»;

90-9 «Налог на добавленную стоимость от прочих доходов по текущей деятельности»;

90-10 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности»;

90-11 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности».

Доходами по текущей деятельности являются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также прочие доходы по текущей деятельности. Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.

Наибольший удельный вес в текущей деятельности занимают операции реализации продукции (работ, услуг). Доходом здесь является выручка от реализации. Инструкцией № 102 провозглашен учет выручки по методу начисления.

Выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:

• покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;
• сумма выручки может быть определена;
• имеется вероятность увеличения экономических выгод организации в результате хозяйственной операции;
• расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены.

Выручка отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90«Доходы и расходы по текущей деятельности».

Одновременно с признанием в бухгалтерском учете выручки в дебет счета 90 списываются соответствующие расходы. Расходы, связанные с реализацией продукции, включают в себя следующие расходы:

• себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;
• управленческие расходы;
• расходы на реализацию;
• НДС и другие косвенные налоги из выручки.

Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг включает прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам.

К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда.

В состав прямых материальных затрат включается стоимость израсходованного сырья и материалов, составляющих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и других материалов, стоимость которых может быть прямо включена в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг.

В состав прямых затрат на оплату труда включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат.

В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

К управленческим расходам относятся условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»).

Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации. Если данные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, они списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и других счетов. Если данные затраты относятся к управленческим расходам, они списываются в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»).

В состав расходов на реализацию включаются расходы, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и относящиеся к реализованной продукции, выполненным работам, оказанным услугам

Кроме реализации продукции на счете 90 учитываются также прочие доходы и расходы по текущей деятельности. К ним относятся:

• доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;
• суммы излишков запасов, денежных средств, выявленных в результате инвентаризации;
• стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных и переданных безвозмездно;
• доходы, связанные с государственной поддержкой, направленной на приобретение запасов, оплату выполненных работ, оказанных услуг, финансирование текущих расходов;
• доходы и расходы от уступки права требования;
• суммы недостач и потерь от порчи запасов, денежных средств;
• суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов;
• суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам и восстанавливаемые суммы этих резервов;
• суммы создаваемых резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений и восстанавливаемые суммы этих резервов (в случае, если организация является профессиональным участником рынка ценных бумаг);
• расходы по аннулированным производственным заказам;
• расходы обслуживающих производств и хозяйств;
• материальная помощь работникам организации, вознаграждения по итогам работы за год;
• не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;
• штрафы, пени по платежам в бюджет, по расчетам по социальному страхованию и обеспечению;
• неустойки, штрафы, пени, предъявленные и признанные (или присужденные) за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению;
• неустойки, штрафы, пени за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;
• расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;
• прибыль (убыток) прошлых лет по текущей деятельности, выявленная в отчетном периоде;
• другие доходы и расходы по текущей деятельности.

С 2012 года предприятия перед составлением годовой отчетности должны создавать резервы по сомнительным долгам. Величина резервов по сомнительным долгам определяется одним из следующих способов:

• по каждому дебитору на основе анализа платежеспособности дебитора, возможности погашения им задолженности полностью или частично и других факторов. Сумма дебиторской задолженности, признанной сомнительной, составляет сальдо по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» на конец отчетного периода (далее - рассчитанное сальдо);
• по группам дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения. По данным инвентаризации дебиторская задолженность на конец отчетного периода распределяется по группам в зависимости от срока ее непогашения. Для каждой группы устанавливается коэффициент сомнительной задолженности группы. Распределение дебиторской задолженности по группам и установление соответствующих коэффициентов осуществляется исходя из информации, имеющейся за предыдущий период, который не должен превышать пяти лет.
• по всей сумме дебиторской задолженности на основе показателя выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности.

Коэффициент сомнительной задолженности определяется как отношение общей суммы сомнительной дебиторской задолженности, списанной со счетов учета расчетов, за предыдущий период, который не должен превышать пяти лет, к общей сумме выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за соответствующий период.

Суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам отражаются по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности») и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание дебиторской задолженности, признанной организацией безнадежной к получению, отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за счет ранее созданных резервов по сомнительным долгам; по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности») и кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на сумму превышения списываемой дебиторской задолженности, признанной организацией безнадежной к получению, над суммой ранее созданных резервов по сомнительным долгам.

Финансовый результат формируется на счете 90 путем сопоставления совокупных оборотов по дебету и кредиту данного счета. Выявленные таким образом прибыль или убыток по текущей деятельности ежемесячно списываются на счет 99 «Прибыли и убытки». Если выручка от реализации и прочие текущие доходы (оборот по кредиту счета 90) больше себестоимости реализованной продукции и расходов по ее сбыту, а также налогов по реализации и прочих текущих расходов (совокупный оборот по дебету счета 90), то финансовый результат является прибылью и списывается с дебета счета 90 в кредит счета 99 «Прибыли и убытки». Если выручка оказалась меньше всех расходов, отраженных по дебету счета 90, то финансовым результатом является убыток, который списывается с кредита счета 90 в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом счет 90 сальдо не имеет, закрывается ежемесячно, но все его субсчета остаются открытыми в течение года. На них накапливаются данные о полученной выручке, себестоимости реализованной продукции, НДС и прочих налогах, которые учитываются нарастающим итогом с начала года. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности».

Аналитический учет по счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» ведется по видам реализованных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации.